注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告程序和責任的探討

1、<p>　　注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告程序和責任的探討</p><p>　　【摘要】本文總結了現(xiàn)有評估準則關于注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的相關規(guī)范，并指出其存在的不足。針對實踐中面臨的問題，文章對注冊資產(chǎn)評估師引用專業(yè)報告的內涵進行了界定，并進而對注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的條件、應當進行審核的內容、在主報告中進行披露的原則，以及注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的責任問題進行了分析討論。 &l

2、t;/p><p>　　注冊資產(chǎn)評估師在評估報告中引用其他專業(yè)報告，既是提高評估工作效率和質量的有效手段，也是從事某些特定業(yè)務時相關法規(guī)的要求。一方面，盡管相關評估法規(guī)和準則要求注冊資產(chǎn)評估師應當具備專業(yè)勝任能力，但由于評估項目和評估對象的復雜性，使得某些特定評估業(yè)務涉及的專業(yè)知識超出了注冊資產(chǎn)評估師的專業(yè)能力范圍；另一方面，由于我國現(xiàn)行評估職能的部門分割，使得某些評估業(yè)務必須根據(jù)相關法規(guī)引用其他專業(yè)報告結論。雖然一些

3、評估法規(guī)和準則中對引用其他專業(yè)報告進行了相關的規(guī)定，但這些規(guī)定要么過于原則，要么對相關的概念沒有進行清晰的界定，使得注冊資產(chǎn)評估師在引用其他專業(yè)報告時缺乏有效的指導，甚至帶來誤導，導致注冊資產(chǎn)評估師濫用其他專業(yè)報告。因此，如何從程序上規(guī)范注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告行為非常重要。 </p><p>　　一、現(xiàn)有準則中對注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的規(guī)定及存在的問題 </p><p>　

4、　《資產(chǎn)評估準則——基本準則》規(guī)定，注冊資產(chǎn)評估師從事評估執(zhí)業(yè)活動，應當具備專業(yè)勝任能力。但同時也規(guī)定，評估執(zhí)業(yè)中可以利用其他專家工作，并引用其他專業(yè)報告。其他評估準則，包括無形資產(chǎn)準則等，均有相關條款對注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告進行了規(guī)定，見表1所示。 </p><p>　　分析現(xiàn)有評估準則的相關規(guī)定，筆者認為至少存在以下問題。一是對專業(yè)報告的內涵沒有明確的界定，沒有區(qū)分利用專家工作與在執(zhí)業(yè)過程和評估報告中

5、引用其他報告之間的區(qū)別。二是對在什么情況下才能引用未作明確說明。一方面強調注冊資產(chǎn)評估師執(zhí)業(yè)時應當具有專業(yè)勝任能力，同時又規(guī)定執(zhí)行某項特定評估業(yè)務而缺乏相關的專業(yè)知識和經(jīng)驗時，可以聘請專業(yè)技術人員或專業(yè)機構協(xié)助工作，對其意見或專業(yè)報告的獨立性與專業(yè)性進行判斷并予以恰當引用。這使得實踐中無法判定專業(yè)勝任能力與缺乏相關的專業(yè)知識和經(jīng)驗之間如何平衡，一旦發(fā)生評估訴訟，容易導致分歧。三是對引用其他報告的程序和內容，以及在評估報告中如何說明和披露

6、等沒有明確的規(guī)定，可能導致判斷注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告失去客觀的標準，一旦發(fā)生評估訴訟，難以明確注冊資產(chǎn)評估師的責任，從而產(chǎn)生潛在的風險。 </p><p>　　二、注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的程序分析 </p><p>　　目前的相關準則對如何引用其他專業(yè)報告，只作了非常原則性的規(guī)定，使得注冊資產(chǎn)評估師在引用專業(yè)報告時，對于什么情況下才能引用、什么樣的報告可以引用、采取何種方式

7、引用，以及如何披露引用內容等系列問題缺乏指導，產(chǎn)生了諸多問題。資產(chǎn)評估作為一種專業(yè)服務，如何從程序上保證評估人員執(zhí)業(yè)的專業(yè)性和評估質量非常重要。以下針對當前注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告時存在的一些主要問題，對引用過程中應注意的一些問題進行了分析。 </p><p>　　（一）專業(yè)報告的界定 </p><p>　　現(xiàn)有的評估準則中，對引用的其他專業(yè)報告沒有給出明確的界定。無形資產(chǎn)評估準則中

8、，把專業(yè)報告與利用專家工作聯(lián)系在一起；評估程序準則中只是指出評估資料包括專業(yè)報告；機器設備評估準則規(guī)定注冊資產(chǎn)評估師可以利用專業(yè)機構的檢測結果，必要時可以聘請專業(yè)機構對機器設備進行技術鑒定；工作底稿準則把其他專家鑒定及專業(yè)人士報告作為評估資料的內容；不動產(chǎn)評估準則規(guī)定，注冊資產(chǎn)評估師可以利用其他評估機構出具的不動產(chǎn)評估報告。《企業(yè)國有資產(chǎn)評估報告指南》中則同時出現(xiàn)了“其他機構出具的報告”和“專業(yè)報告”兩個術語，并專門對引用“土地估價報告

9、”和“礦業(yè)權評估報告”進行了規(guī)定。由于對專業(yè)報告的概念沒有明確的界定，在實踐中就容易引起混亂。除了其他專業(yè)機構出具的評估報告外，實踐中，注冊資產(chǎn)評估師引用的報告還有審計報告、法律意見書，以及公開發(fā)布的咨詢、研究機構或個人的研究成果等。如果上述報告均被認定為專業(yè)報告，會導致專業(yè)報告與評估人員應當收集采用的評估資料的范圍界限模糊，法律責任難以劃分。因此，筆者認為，應當縮小專業(yè)報告的范圍，把專業(yè)報告界定為與資產(chǎn)評估機構存在非聘用關系的其他專業(yè)

10、中介機構出具的報告；并把專業(yè)報告與利用專家工</p><p>　?。ǘ┳再Y產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的條件 </p><p>　　注冊資產(chǎn)評估師作為專業(yè)執(zhí)業(yè)人員，承接評估項目時，應當確認自身的專業(yè)勝任能力，因此，只能是基于特定的條件，有利于恰當評估、形成可信評估意見和結論的需要才能引用其他專業(yè)報告，而不是在缺乏專業(yè)勝任能力的情況下，通過引用其他專業(yè)報告彌補專業(yè)勝任能力不足，或減少評估工作

11、量。筆者認為，注冊資產(chǎn)評估師在決定是否引用其他專業(yè)報告時，應當確認是否符合以下條件之一：（1）是否是法律法規(guī)或監(jiān)管部門等強制性要求引用其他專業(yè)報告，例如，目前我國資產(chǎn)評估管理存在部門分割的情況下，有些評估項目必須引用土地估價報告；（2）評估項目實施過程中，是否存在某些超出評估專業(yè)能力要求的環(huán)節(jié)；（3）是否是同其他中介機構合作工作服務于同一評估目的。在滿足上述條件的情況下，引用專業(yè)報告的作用領域通常包括：（1）對某一特定資產(chǎn)價值的評估；（

12、2）對某一特定資產(chǎn)質量或屬性的鑒定；（3）涉及法律法規(guī)和合同的法律意見；（4）對某一特定會計信息的審計鑒定。 </p><p>　?。ㄈ┳再Y產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的必要審核 </p><p>　　現(xiàn)有的評估準則中，涉及注冊資產(chǎn)評估師利用其他專家工作或引用其他專業(yè)報告時，均強調注冊資產(chǎn)評估師應對引用的專家意見或專業(yè)報告的獨立性與專業(yè)性進行判斷，恰當引用。例如，不動產(chǎn)評估準則第二十一條規(guī)

13、定，注冊資產(chǎn)評估師在利用其他評估機構出具的不動產(chǎn)評估報告時，應當對其不動產(chǎn)評估結果進行必要的分析和判斷，合理加以利用；評估程序準則第二十四條規(guī)定，注冊資產(chǎn)評估師應當根據(jù)評估業(yè)務具體情況對收集的評估資料進行必要的分析、歸納和整理，形成評定估算的依據(jù)。但是，什么是必要的分析和判斷，相關準則并未給出規(guī)范。我們認為注冊資產(chǎn)評估師在引用其他專業(yè)報告時，至少應當作出以下判斷和分析。 　　首先，是對出具所引用專業(yè)報告的機構和個人進行必要的審核，確信

14、該機構和個人與評估項目是相獨立的，關注該機構和個人的專業(yè)資格和執(zhí)業(yè)許可證是否符合相關要求，關注機構或個人在其專業(yè)領域的經(jīng)驗和聲望。其次，是對所引用的專業(yè)報告本身進行必要的分析和判斷，關注所引用報告結論的必要假設前提、依據(jù)、過程、特殊事項和時效，如果是其他中介機構的評估報告，還應當保持所引用報告的評估目的、評估對象和范圍、評估基準日、評估的價值類型與所評估項目的一致性，</p><p>　?。ㄋ模┳再Y產(chǎn)評估師引用

15、其他專業(yè)報告的披露問題 </p><p>　　在注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告時，如何進行合理的披露，既關乎評估報告使用者能否獲得必要的信息對評估結論進行可信分析和正確使用評估報告，也關乎一旦發(fā)生評估糾紛，能否為清晰界定注冊資產(chǎn)評估師的責任提供必要的采信依據(jù)。在評估程序準則中，第二十六條規(guī)定，注冊資產(chǎn)評估師應當說明特別事項可能對評估結論產(chǎn)生的影響，并重點提示評估報告使用者予以關注。企業(yè)國有資產(chǎn)評估報告指南對引用其

16、他專業(yè)報告應當披露的內容作出了較為詳細的規(guī)定，例如，第十四條規(guī)定，企業(yè)價值評估中，應當說明的內容包括引用其他機構出具的報告結論所涉及的資產(chǎn)類型、數(shù)量和賬面金額（或者評估值）；第二十九條規(guī)定，如果引用其他機構出具的報告結論，根據(jù)現(xiàn)行有關規(guī)定，所引用的報告應當經(jīng)相應主管部門批準（備案）的，應當將相應主管部門的相關批準（備案）文件作為評估報告的附件；“評估說明”編寫指引的第四部分《資產(chǎn)評估說明》第十九條規(guī)定，土地使用權（含固定資產(chǎn)——土地）評

17、估時，引用土地估價報告評估結論，應當說明引用的土地宗數(shù)、面積、土地使用權取得方式、性質、原始入賬價值、攤銷政策、攤余價值等，說明所引用土地評估結論的地價定義、評估方法、評估結果及調整使用的情</p><p>　　上述規(guī)定，僅對引用其他評估機構的評估報告時，應當披露的信息作出了規(guī)范，更多的是注重對引用格式內容的規(guī)定。筆者認為，由于引用的其他專業(yè)報告類型的多樣性，應當對引用其他專業(yè)報告的披露作出原則性的規(guī)范。首先，應

18、當陳述引用其他專業(yè)報告的原因；其次，應當說明引用其他專業(yè)報告前，對出具專業(yè)報告的機構和個人，以及所引用專業(yè)報告本身的必要分析和調查；再次，應當披露所引專業(yè)報告的假設條件和采取的方法；最后，應當說明所引結論對評估報告及結論的影響。在符合上述披露原則的基礎上，根據(jù)評估的具體項目的特點和所引用報告的類型，選擇合理的披露信息項目。 </p><p>　　三、注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的責任 </p>&

19、lt;p>　　目前，在實踐中，由于注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告而產(chǎn)生的主要問題之一，就是一旦發(fā)生評估糾紛，如何界定注冊資產(chǎn)評估師應當承擔的責任。關于這一問題存在相當大的爭議。美國的評估準則對這一問題也作了相應的規(guī)定，例如，USPAP的第10-3條款的注釋指出，“如果簽署聲明的評估師依賴了其他評估師和其他未簽署聲明人士的工作，簽字評估師對其作出的依賴其他人工作的決定承擔責任。簽字評估師應當有合理依據(jù)相信這些人士工作的專業(yè)性。簽字評

20、估師應當確信這些人士工作的可信性?！甭殬I(yè)道德規(guī)則的行為部分指出，“評估師不得使用或提供誤導性或欺詐性的報告……”。筆者認為，應當把引用其他專業(yè)報告和利用其他專家工作的行為區(qū)別開來，把專業(yè)報告界定為與資產(chǎn)評估機構存在非聘用關系的其他專業(yè)中介機構出具的報告。因此，在利用其他專家工作的情況下，就評估報告而言，獨立對外承擔法律責任的是出具報告的評估機構和簽字評估師，專家不就評估報告以及報告中采用其意見的部分獨立承擔法律責任，但可以通過與所利用的

21、專家簽署相關協(xié)議來界定雙方的責任。 </p><p>　　在我國，引用其他專業(yè)報告又應當區(qū)分不同情況。由于相關法規(guī)或監(jiān)管機構要求必須引用其他專業(yè)報告，而且根據(jù)客戶要求，注冊資產(chǎn)評估師無法就所引用報告的出具機構和個人作出判斷和選擇時，注冊資產(chǎn)評估師只能根據(jù)自己的分析和判斷，在報告中進行披露和提醒，這時注冊資產(chǎn)評估師只要履行了必要的程序，并進行了必要的分析和判斷，對評估結論所引用報告的影響方面的責任應降低。否則，注冊

22、資產(chǎn)評估師的責任應當根據(jù)以下原則來判定。首先，注冊資產(chǎn)評估師是否履行了引用其他專業(yè)報告所應當遵守的必要的程序；其次，注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告是否是基于恰當評估、形成可信評估意見和結論的需要；最后，注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告結論后，能夠對主評估報告的結論進行可信的分析。 </p><p><b>　　四、結論 </b></p><p>　　注冊資產(chǎn)評估師引用其

23、他專業(yè)報告的行為在實踐中引起了一系列問題。本文通過對現(xiàn)有評估準則關于注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的相關規(guī)范存在的不足進行了分析，針對實踐中面臨的問題，對注冊資產(chǎn)評估師引用的專業(yè)報告的內涵進行了界定。根據(jù)本文所界定的專業(yè)報告內涵，文章對注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的條件、應當進行審核的內容、在主報告中進行披露的原則等問題進行了討論，并進而就注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的責任問題進行了分析。 </p><p>

24、　　本文認為，專業(yè)報告應當界定為與資產(chǎn)評估機構存在非聘用關系的其他專業(yè)中介機構出具的報告，從而把專業(yè)報告與利用專家工作形成的專家意見和報告、評估人員收集采信的其他公開的報告資料區(qū)別開來。注冊資產(chǎn)評估師只能基于特定的條件，有利于恰當評估、形成可信評估意見和結論的需要才能引用其他專業(yè)報告，并就出具所引專業(yè)報告的機構和個人，以及專業(yè)報告本身進行合理性和可信性審核。由于注冊資產(chǎn)評估師引用的其他專業(yè)報告類型的多樣性，應當對引用其他專業(yè)報告的披露作

25、出原則性的規(guī)范。注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告必然導致相應的責任界定問題，根據(jù)我國目前評估行業(yè)管理和相關法規(guī)的要求，應當區(qū)別注冊資產(chǎn)評估師是否能夠自主選擇所引用專業(yè)報告，以及是否遵守了相關法規(guī)準則的規(guī)范來判定其責任。因此，如何根據(jù)目前我國資產(chǎn)評估行業(yè)管理部門分割的現(xiàn)狀，加強各評估管理部門的協(xié)調，制定更為系統(tǒng)的評估指南對注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的行為進行規(guī)范，這既有利于提高注冊資產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告活動的專業(yè)性，又可為判定注冊資

26、產(chǎn)評估師引用其他專業(yè)報告的責任進行界定。 </p><p><b>　　參考文獻： </b></p><p>　　[1] 陳先華.注冊評估師使用其他評估報告應注意的問題.浙江財稅與會計，2000年第9期. </p><p>　　[2] 王生龍，江興華.關于引用土地評估結果若干問題的研討.中國資產(chǎn)評估，2005年第1期. </p>

27、<p>　　[3] 中國資產(chǎn)評估協(xié)會：中國資產(chǎn)評估準則-2007.經(jīng)濟科學出版社，2008. </p><p>　　[4] The Appraisal Foundation： USPAP Q&A， Vol. 11， No. 5， May 2009， available at ： http：//www.appraisalfoundation.org/USPAPQ&A_May2009. &l