構(gòu)建中國政府會計概念框架的理論研究與實證分析.pdf

1、中國預(yù)算會計是以預(yù)算管理為中心的宏觀管理信息系統(tǒng)。是核算、反映和監(jiān)督中央與地方各級政府預(yù)算及行政事業(yè)單位收支預(yù)算執(zhí)行情況的會計。新中國成立五十多年來，雖然我國預(yù)算會計工作有了較大發(fā)展，但最近十多年的發(fā)展明顯滯后。1993年企業(yè)全面改革了行業(yè)會計制度，直到1997年財政部才統(tǒng)一制訂了《財政總預(yù)算會計制度》、《行政單位會計制度》和《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則(試行)》、《事業(yè)單位會計制度》。并規(guī)定于1998年1月在全國執(zhí)行。預(yù)算會計改革出現(xiàn)今天這樣的

2、狀況，究其原因一是理論研究的薄弱，一是實務(wù)操作過程中面臨問題的復(fù)雜性，從預(yù)算會計分總預(yù)算和單位預(yù)算會計到事業(yè)單位會計向自收自支過渡，再到今天的三大部類的確立，無不從一個側(cè)面反映出中國經(jīng)濟體制改革的進程。隨著中國財政管理體制改革步伐的加快，新的預(yù)算管理模式已開始建立，在核算內(nèi)容、方法以及預(yù)算管理等方面又出現(xiàn)許多新情況、新問題，這些都迫使預(yù)算會計制度面臨進一步的改革。因此，面對新世紀(jì)經(jīng)濟改革新浪潮，如何從傳統(tǒng)的預(yù)算會計轉(zhuǎn)向建立有中國特色的政

3、府會計體系成為我們亟待解決的問題。隨著社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，建立適合中國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展需要的政府會計模式還處于探索之中，而對政府會計準(zhǔn)則理論架構(gòu)方面的研究成果更少，本文作者力求就此問題進行研究。 概念框架的前身是以研究財務(wù)會計基本概念、原則為主的會計理論體系(ConceptualframeworkforFinancialAccountingandReporting，簡稱CF)。關(guān)于概念框架的討論在WA．佩頓和A．C．利特

4、爾頓的《公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論》可見雛形，兩位大師在這本書的序言中指出：“我們的意圖是要構(gòu)建一個框架，并在此框架中建立起對公司會計準(zhǔn)則的說明。對會計準(zhǔn)則的討論并不試圖對公司實務(wù)進行重大的變革。討論的目的是陳述一個理論基礎(chǔ)，這一理論基礎(chǔ)能幫助會計人員對其實務(wù)進行符合實際的評估，并有助于公共會計師對財務(wù)報告進行審查?！备拍羁蚣茏鳛槔碚摶A(chǔ)的作用不言自明。 本文共分為七章。 第1章，導(dǎo)論。主要對論文的研究背景、意義、文獻綜述以及研究

5、結(jié)構(gòu)與研究方法進行說明。 第2章，政府會計概念框架研究的理論基礎(chǔ)。本章是本文研究的理論基石。新公共管理理論、公共選擇理論、受托經(jīng)濟責(zé)任理論等理論的發(fā)展，為政府公共部門改革提供了理論基礎(chǔ)，同時也成為促進政府會計改革的理論依據(jù)。本章針對上述基本理論進行比較分析，指出公共選擇理論揭示了信息披露和公眾監(jiān)督的重要性，一個廉潔、勤政、透明、高效的政府是建立有效的政府會計的前提，但這還不足以成為構(gòu)建政府會計理論的基石。新公共管理理論強調(diào)產(chǎn)出和

6、結(jié)果，注重績效評價和考核，但不能完整反映多層次的會計目標(biāo)實現(xiàn)及政府財務(wù)的統(tǒng)一性、管理水平和受托責(zé)任。隨著政府公共部門改革的深入，受托經(jīng)濟責(zé)任理論受到廣泛關(guān)注，以受托經(jīng)濟責(zé)任為導(dǎo)向的概念框架能更好地反映如下的思想：政府有責(zé)任保護其所管轄的資源價值；政府有責(zé)任履行契約義務(wù)和法律上的義務(wù)；政府有責(zé)任籌備充足的資源以彌補所提供服務(wù)的成本，從而保持提供公共服務(wù)的財政能力。本文擬以此為導(dǎo)向構(gòu)建中國政府會計概念框架。 第3章，中國政府會計概念

7、框架的實踐依據(jù)。本章從實踐角度研究了中國預(yù)算管理及政府會計改革對準(zhǔn)則及概念框架的影響。政府預(yù)算和會計改革是當(dāng)前公共管理領(lǐng)域最熱門的議題。健全的預(yù)算和會計實務(wù)對于一國的經(jīng)濟增長有著深遠的影響，同時，也是良好的治理結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵要素。近年來，OECD成員國政府改革的一個主要課題是將重點從資源投入轉(zhuǎn)向生產(chǎn)成果。為此，要進行多項預(yù)算改革，強調(diào)財政透明度和明確受托責(zé)任是良好治理的屬性。而為了提高財政透明度和明確受托責(zé)任進行的改革，如果沒有相應(yīng)的會計系

8、統(tǒng)就無法實現(xiàn)。正是會計系統(tǒng)將政策和預(yù)算意圖轉(zhuǎn)化為財政管理和控制信息。本章圍繞以下兩點作了研究論證：其一，針對我國預(yù)算管理改革背景及過程、改革對政府會計制度及準(zhǔn)則的影響認為我國政府會計改革的源動力主要來自于預(yù)算管理系統(tǒng)的需要，部門預(yù)算改革、政府收支分類改革、國庫集中支付和政府集中采購的實施，要求政府對預(yù)算資金實行集中控制，全過程追蹤撥款和撥款的使用過程，旨在強化對政府部門和預(yù)算單位財政支出行為的監(jiān)督，進而促進政府內(nèi)部各層次受托責(zé)任關(guān)系的建

9、立，強化政府行為受托責(zé)任。同時，由于政府會計環(huán)境的變化，政府會計信息使用者及其需求者發(fā)生了變化，他們需要了解政府資源占用和使用的信息，也要了解債務(wù)和或有負債的信息，政府信息公開制度的逐步建立和完善，也不斷強化了報告受托責(zé)任。其二，分別對我國現(xiàn)行政府會計的環(huán)境及制度、體系存在的問題等方面進行了分析，指出現(xiàn)行的會計制度無論從性質(zhì)、體系格局還是內(nèi)容都具有很大的局限性?，F(xiàn)行會計制度不能提供整個一級政府的運營業(yè)績和受托責(zé)任的會計信息，反映不出政府

10、整體財務(wù)狀況的信息；會計制度滯后于會計實務(wù)，不能及時反映現(xiàn)行實務(wù)的變化；與國際慣例有差距，不利于各國政府會計比較研究；會計核算中的具體處理也有諸多不完善之處。這就客觀上要求對我國現(xiàn)行政府會計體系及制度進行變革。現(xiàn)在我國政府會計領(lǐng)域只有會計制度沒有準(zhǔn)則，會計制度的實務(wù)性較強，可直接指導(dǎo)會計實務(wù)操作，如果在制度中反映會計目標(biāo)、會計基本假設(shè)、信息質(zhì)量特征等規(guī)范性內(nèi)容，就無法與具體交易或事項處理方法、會計程序等融合，而如果將這些內(nèi)容反映在概念框

11、架中就更為合理。建立適合我國國情的政府會計概念框架，為制定、理解和應(yīng)用準(zhǔn)則提供指南，也為適應(yīng)我國政府公共部門和預(yù)算體制改革后的政府會計體系打下堅實的理論基礎(chǔ)。 第4章，國外政府會計準(zhǔn)則的發(fā)展及經(jīng)驗啟示。政府會計準(zhǔn)則是用于指導(dǎo)和規(guī)范政府會計信息產(chǎn)生和傳輸?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，是政府會計規(guī)范體系的基本構(gòu)成。政府會計準(zhǔn)則的制定，是構(gòu)建一個國家政府會計體系的最基礎(chǔ)、最重要的工作。隨著政府會計改革的進行，我國政府會計環(huán)境發(fā)生變化，原有的會計體系已經(jīng)不能

12、適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的需要，而只能從總體上重新進行構(gòu)建。也需要建立指導(dǎo)政府會計實務(wù)的指南。本章針對西方國家制定政府會計準(zhǔn)則主要模式及國際公共部門會計準(zhǔn)則的發(fā)展經(jīng)驗的研究，得出幾點重要啟示：要加強政府會計的理論研究工作；會計目標(biāo)要反映受托責(zé)任的履行；政府會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制是政府會計改革的方向；將預(yù)算型會計報告擴展為政府財務(wù)報告；概念框架優(yōu)先，而具體準(zhǔn)則后行。筆者認為，我國在建立完整的政府會計規(guī)范體系的過程中，可考慮與國際接軌的需要，借鑒國

13、外經(jīng)驗為制定中國政府會計準(zhǔn)則創(chuàng)造條件，建立符合中國國情的政府會計體系。 第5章，構(gòu)建中國政府會計概念框架的調(diào)查問卷研究。為了進一步了解實務(wù)界和學(xué)術(shù)界關(guān)于中國政府會計準(zhǔn)則、概念框架的看法，為本文研究提供更有建設(shè)性的結(jié)論，本章采用問卷調(diào)查的方式搜集數(shù)據(jù)。本次問卷調(diào)查研究的目的是：(1)通過問卷調(diào)查，對相關(guān)行業(yè)從事或了解財會、審計工作的人員關(guān)于是否建立中國政府會計準(zhǔn)則體系的看法進行數(shù)據(jù)搜集，以獲取支持本論文觀點的證據(jù)；(2)在研究方法

14、上，國內(nèi)在該領(lǐng)域的研究主要以規(guī)范研究為主，鮮有問卷調(diào)查研究，筆者希望在此方面有所突破，并獲得相應(yīng)的第一手資料；(3)通過研究，希望能對構(gòu)建中國政府會計概念框架的具體內(nèi)容進行進一步的探討。筆者在分析和研究問卷調(diào)查結(jié)果的基礎(chǔ)上，得出如下結(jié)論：第一，絕大多數(shù)調(diào)查對象認為我國現(xiàn)行財政、行政、事業(yè)單位會計制度或準(zhǔn)則是存在問題的；第二，我國現(xiàn)行政府會計存在的主要問題體現(xiàn)在：缺乏統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則或制度規(guī)范、會計核算基礎(chǔ)、報告體系有待改進以及會計要素和信

15、息質(zhì)量需要改革；第三，大多數(shù)調(diào)查對象認為應(yīng)該建立中國政府會計準(zhǔn)則體系；第四，在建立中國政府會計概念框架的具體內(nèi)容調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，目前因為我國還沒有統(tǒng)一的政府會計準(zhǔn)則，調(diào)查對象在回答問題時表現(xiàn)出了概念模糊，主觀化的傾向，恰好說明了統(tǒng)一的政府會計概念框架研究的必要性；第五，由于調(diào)查對象受其行業(yè)特點、職業(yè)環(huán)境、自身利益、學(xué)術(shù)觀點等因素的影響，使得他們在回答問卷中的問題時既有差異性又有共同性。 第6章，構(gòu)建中國政府會計概念框架的基本思路。由

16、于政府會計領(lǐng)域一直沒有頒布正式的會計準(zhǔn)則，作為理論，概念框架同樣具有對會計實務(wù)的解釋力，同樣也會對會計準(zhǔn)則制定的理論起支持作用。結(jié)合前面的研究，本章提出構(gòu)建我國政府會計概念框架的基本思路。這個建立在受托經(jīng)濟責(zé)任基礎(chǔ)上的概念性框架應(yīng)該體現(xiàn)的受托責(zé)任有如下層次：(1)公務(wù)員對政府官員的受托責(zé)任；(2)政府公共部門對人大的受托責(zé)任；(3)政府對人民的受托責(zé)任。受托經(jīng)濟責(zé)任完成的形式應(yīng)分為：行為責(zé)任和報告責(zé)任的履行。具體構(gòu)成要素為：政府會計目標(biāo)

17、、政府會計主體、政府會計信息質(zhì)量特征、政府會計核算基礎(chǔ)、政府會計要素及其確認與計量、政府財務(wù)報告。 第7章，政府會計準(zhǔn)則制定模式的選擇。中國政府會計沒有制定統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則，以什么樣的模式來建立政府會計準(zhǔn)則也是值得研究的一個問題。本章在借鑒國外會計準(zhǔn)則制定模式的經(jīng)驗下，擬對我國政府會計準(zhǔn)則制定模式及制定機構(gòu)等問題進行探討。提出關(guān)于政府會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)的幾點構(gòu)想及會計準(zhǔn)則制定的理論導(dǎo)向。筆者認為中國政府會計準(zhǔn)則制定中應(yīng)堅持兩點：一是